TSJ Regiones - Decisión

REPÚBLICA BOLIVARIANA DE VENEZUELA

PODER JUDICIAL
TRIBUNAL SUPERIOR DE LO CONTENCIOSO TRIBUTARIO
de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales
de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro.
Ciudad Bolívar, 24 de Marzo de 2026.
215º y 167º

ASUNTO: FP02-U-2025-000014 SENTENCIA Nº PJ0662026000023
“visto sin informes de las partes”
La presente causa se inicia en fecha 2 de Abril de 2025, mediante escrito interpuesto ante la Unidad de Recepción y Distribución de Documentos (URDD) y posteriormente remitido a este Juzgado, contentivo del Recurso Contencioso Tributario conjuntamente con Acción de Amparo Cautelar para Suspensión de los Efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2025/0095 notificada en fecha 25 de Marzo de 2025, emanada de la Superintendencia de Tributos Caroní adscrita a la Alcaldía del Municipio Caroní del estado Bolívar. El mismo fue incoado por el ciudadano Julio Cesar Castro Carrillo, venezolano, mayor de edad, civilmente hábil, portador de la cédula de identidad Nº 10.934.903, actuando en su carácter de Presidente de la sociedad mercantil Distribuidora Lecas, S.R.L., inscrita ante el Registro Mercantil Primero de la Circunscripción Judicial del estado Bolívar, con sede en la ciudad de Puerto Ordaz, bajo el N° 46, Tomo A-87 en fecha 5 de Junio de 1990, y su más reciente modificación, protocolizada ante la misma oficina de Registro Mercantil bajo el Nº 11, Tomo 97, en fecha 9 de Octubre de 2024; e inscrita en el RIF bajo el alfanumérico J-09518290-8. El domicilio procesal se constituye en la UD-207, Campo A-2 de Ferrominera, calle San Cristóbal, casa Nº 120-B, Puerto Ordaz, estado Bolívar. Asiste en este acto la abogada Albanis Gabriela Galindo Lozada, inscrita en el IPSA bajo el N° 316.739 y constituye la pretensión jurídica del recurso la Nulidad Absoluta del Acto Administrativo identificado ut supra.
En fecha 4 de Abril de 2025, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, dio entrada al presente asunto en el asunto principal, asignándole la nomenclatura identificada en el epígrafe FP02-U-2025-000014; asimismo, se libraron las notificaciones dirigidas a las partes a los efectos de su admisión o no y posterior sustanciación del mismo, solicitando a la Administración Tributaria Municipal la remisión del expediente administrativo conformado con ocasión al procedimiento de Control Fiscal que dio origen al Acto Administrativo objeto del presente recurso; de acuerdo a lo establecido en el artículo 291 del Decreto Constituyente mediante el cual se dicta el Código Orgánico Tributario de fecha 29 de Enero de 2020 (en lo sucesivo COT de 2020).
En fecha 7 de Abril de 2025, se Admitió Provisionalmente el Recurso, para entrar a conocer y decidir sobre la Acción de Amparo Cautelar Constitucional, dictando sentencia interlocutoria Nº PJ0662025000042, mediante la cual se declaró PROCEDENTE la misma, y en consecuencia se acordó la suspensión de los efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2025/0095 notificada en fecha 25 de Marzo de 2025, se abrió cuaderno separado bajo el epígrafe FF01-X-2025-000010, y posteriormente con la re implementación del Sistema Juris 2000, fue cambiada su nomenclatura a FF01-X02025-000011, en fecha 29 de Octubre de 2025.
En fecha 18 de Junio de 2025, el abogado Martín Barrios, inscrito el IPSA bajo el Nº 92.915, actuando en su carácter de Sindico Procurador del Municipio Caroní, consignó por ante la URDD, copia certificada del Expediente Administrativo solicitado por este Tribunal Superior Contencioso Tributario, el cual consta de Una (1) pieza y Ciento Treinta y Siete (137) folios útiles. (v. folios 58 hasta 199)
Estando las partes a derecho y por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 286 y siguientes del COT de 2020; este Tribunal dicto Sentencia Interlocutoria Nº PJ0662025000079 en fecha 29 de Julio de 2025, mediante la cual se ADMITIO el presente Recurso Contencioso Tributario, ordenando así las notificaciones de ley. (v. folio 201).
En fecha 29 de Octubre de 2025 se deja constancia de la modificación de la nomenclatura a FP02-U-2025-000013, con ocasión a la reinstalación del sistema Juris 2000. (v. folio 209 )
En fecha 8 de Enero de 2026, se dicto auto de “visto sin informes”, este Juzgado tomando en consideración lo preceptuado en el artículo Nº 304 y siguiente del COT de 2020, fija el lapso de sentencia de (60) días continuos para dictar sentencia. (v. folio 210).
-I-
ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS
Mediante la notificación de la Providencia Administrativa N° 25/2024 de fecha 19 de Enero de 2024, la cual fue notificada en fecha 1 de Febrero de 2024, se inicia el procedimiento de control fiscal el cual culmina con el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2025/0095, con fecha de emisión 24 de Marzo de 2025, notificada en fecha 25 de Marzo de 2025, cuyas obligaciones se determinaron sobre presuntiva por los siguientes conceptos y cantidades tomando como fecha de referencia 20 de Marzo de 2025, moneda Euro 73,72 Bs: Impuestos causados y no pagados, por la cantidad de: Ciento Sesenta y Dos mil Seiscientos Ochenta y Dos Bolívares con Noventa y Tres céntimo (Bs. 162.682,93), equivalente a Dos mil Doscientas Seis con Setenta y Siete (2.206,77) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicado por el BCV, para el momento de la emisión del Acto Administrativo y ; Multa por la cantidad de Trescientos Veinticinco mil Trescientos Sesenta y Cinco Bolívares con Ochenta y Seis céntimos (Bs. 325.368,86), equivalente a Cuatro mil Cuatrocientas Trece con Cincuenta y Cuatro (3.082,03) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicado por el BCV ; e Intereses Moratorios por la cantidad de Ciento Cuarenta y Cinco mil Seiscientos Ochenta y Siete Bolívares con Cuarenta y Tres Céntimos (Bs. 145.687,43). (v. folio 35 primera pieza)
-II-
ARGUMENTOS DE LAS PARTES
La representación de la contribuyente en su escrito alegó lo siguiente:
I. De la Falta de Valoración de Pruebas.
II. Error en la Determinación de Oficio.
III. Intereses Moratorios.
IV. Quebrantamiento de la Efectiva Capacidad Contributiva.
V. Vicio en la Inmotivación.
Que pese haber cumplido estrictamente con los requerimientos exigidos por la fiscalización, cuya información a criterio de ésta es la necesaria para efectuar el procedimiento de control fiscal, la funcionaria actuante efectuó un análisis “incompleto” de la documentación, y no solicitó directamente el “Contrato de Franquicia para la Distribución de Cerveza, Malta y Alimentos” suscrito por su representada con la empresa Cervecería Polar, C.A.
Que conjuntamente con el escrito de descargos, fue consignado dicho contrato, no obstante esta prueba fue silenciada, por cuanto el mismo no fue consignado en el momento de la fiscalización.
Alega la representación judicial de la contribuyente, que su representada opera bajo un esquema de franquicia para la comercialización al por mayor, de los productos de la marca “Polar”, sujeta a rutas de distribución, aún cuando el artículo 170 del COT de 2020, establece que la Administración Tributaria podrá acordar en cualquier momento la práctica de pruebas necesaria para el esclarecimiento de los hechos. En el mismo orden de ideas, señala la representación de la contribuyente: “El contrato de franquicia para la distribución de cerveza, malta y alimentos, suscrito era una prueba necesaria para que el ente exactor constatara los datos reales de conformidad con la autodeterminación realizada por mi representada.”
En cuanto al denunciado error en la determinación de oficio, expone la representación judicial de la contribuyente, que su representada opera bajo un esquema de comercialización de franquicia, para la venta de productos marca “Polar” en una ruta de distribución; de igual manera expone que los ingresos brutos obtenidos por ésta, están sujetos a un margen de utilidad comercial sobre la compraventa de los productos comercializados. En el mismo orden de ideas, señala que la fiscalización no ha debido considerar a los efectos de la determinación, el total de los ingresos brutos generados por las ventas efectuadas, sino solamente el producto del margen de comercialización percibido por su representada por la venta de los productos de su Franquiciante; por cuanto esta actuación del ente exactor, es contraria a lo establecido en los artículos 210 y 211 del la Ley Orgánica del Poder Público Municipal, vulnerando la capacidad contributiva de la contribuyente.
Alega la representación judicial de la contribuyente, que a su representada no le corresponde declarar el 98% de la venta por cuanto no le fue ingresado a su patrimonio, por cuanto es al Franquiciante (Cervecería Polar, C.A.) a quien le corresponde asumir el pago del impuesto sobre ese porcentaje.
Que la Administración Tributaria Municipal, sustentó su determinación en la no presentación del registro especial de entradas y salidas de inventario; que el alegato empleado por la fiscalización y ratificado por el ente exactor, sobre la implementación del sistema de determinación sobre base presuntiva, por la omisión en la presentación de este registro, constituye un error en el procedimiento y una invasión en la competencia de la Administración Tributaria Nacional en el control fiscal.
Por lo que respecta a los intereses moratorios, alega la representación judicial de la contribuyente, que por el hecho de que la supuesta obligación se encuentra en etapa administrativa, y al ejercer el Recurso Contencioso Tributario, el acto administrativo no es definitivo, razón por la cual considera que el mismo no puede causar aún intereses moratorios, ni ser exigibles los mismos, de acuerdo con sentencia Nº 00171 de fecha 10/02/2009, caso Central Madeirense, C.A.
En el mismo orden de ideas, la representación judicial de la contribuyente, alega el quebrantamiento de la efectiva capacidad contributiva, en razón de las estimaciones y proporciones arbitrarias, las cuales dan como resultado montos excesivos, que la estimación de oficio, debe tener como fin esencial la determinación racional de la efectiva capacidad tributaria del contribuyente, por cuanto no es posible imputar ingresos mayores a los declarados, basándose en información suministrada por terceros, sin comprobar las mismas, para ello cita el criterio de la SPA en sentencia Nº 00675 de fecha 21 de Mayo de 2009, caso Tiendas Karamba San Fernando, C.A.
La representación juridicial de la contribuyente, alega el vicio de motivación, al considerar que el ente exactor determina un reparo ficticio basado en una errónea interpretación de la norma, generando diferencia en los ingresos brutos, sin señalar con claridad el origen de la misma, cuyo fundamento está constituido en hipótesis no probadas.
Al respecto, aun cuando la representación judicial de la Administración Tributaria Municipal no ejerció el Derecho a consignar Informes en el momento procesal; este Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, en aras de mantener el equilibrio procesal y por supuesto garantizar la Tutela Judicial Efectiva, tomará extractos del Acta de Reparo Nº 531/2022, acto administrativo de trámite, y de la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2024/0041, acta administrativo definitivo, en el cual se confirman en su totalidad los reparos formulados por la fiscalización.
El ente exactor en el acta de reparo N° 032/2024 notificada en fecha 21 de Febrero de 2024; señala en la sección de la Determinación, para lo cual fueron revisados los ingresos declarados contra los registrados en los soportes contables consignados por la contribuyente, y sobre los cuales se observó lo siguiente:
• “Se observa en las declaraciones de IVA y libros especiales de Compra y Venta que la empresa declara ventas gravadas y exentas, así como compras gravadas y exentas. En los libros contables no se registran detallados los montos que corresponden a ventas gravadas y exentas, así como tampoco los montos precisos de compras exentas y gravadas, siendo un deber formal el discriminar e identificar en la contabilidad las operaciones excluidas, exentas y las gravadas. El total de compras presentado por la empresa en el estado de resultados 2023 es distinto al monto reflejado en el libro de compras.
• En la presente revisión fiscal se obtiene la información del total de ingresos y total de compras de mercancía disponible para la comercialización o ejercicio de la actividad habitual del contribuyente para el período auditado, observándose en algunos meses que las compras superan a las ventas, esto sin tomar en cuenta otros componentes como los costos directos, indirectos, gastos generales, de administración, distribución, conforma a los principios de contabilidad.
• En la declaración de ISLR 2022, estados financieros, estructura de costo y demás libros contables de 2022 y 2023 registra Inventario Inicial e Inventario Final, mas no lleva el registro detallado de las entradas y salidas de mercancías incumpliendo lo dispuesto en la Ley de Impuesto Sobre la Renta, su Reglamento y las normas internacionales de contabilidad que dispone la formalidad del manejo de la información de los inventarios como forma integrante e indispensable en la estructura de costo y estados financieros de una empresa pues los inventarios revelan entre otras la siguientes información: (a) las políticas contables adoptadas para la medición de los inventarios, incluyendo la fórmula del costo que haya utilizado; (b) el importe total en libros de inventarios, y los importes parciales según la clasificación apropiada para la entidad; (c) el importe en libros de los inventarios que se llevan al valor razonable menos los costos de venta, (…).”
Señala el ente exactor, resalta que la contribuyente es recurrente en el ilícito de no llevar o consignar el registro de entrada y salida de inventario, lo cual se demuestra en acta de reparo Nº 339/2022 incorporada al expediente administrativo; siguiendo con la narrativa, señala que la contribuyente no consignó: conciliaciones bancarias, además de que los libros contables no están discriminados por ventas y compras gravadas y exentas, omitió además la presentación de la declaración definitiva del ISLR correspondiente al año 2023, y los Estados Financieros del 2023 fueron presentados sin cumplir la formalidad de ley en formato Excel y no en libros sellados.
Continuando con la narrativa contenida en el Acta de Reparo Nº 032/2024, señala:
Por lo tanto, tomando en cuentas los documentos aportados por la contribuyente, resultó imposible para esta Administración Tributaria Municipal efectuar una determinación sobre base cierta, en virtud de que los reportes contables y probatorios, no permiten discriminar los ingresos atribuibles a la actividad económica desempeñada por la contribuyente dentro de esta jurisdicción, configurándose así, los supuestos para la procedencia para la determinación sobre base presuntiva de conformidad con lo establecido en el artículo 73 numeral 2º de la Ordenanza de Impuesto sobre Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios, publicada en Gaceta Municipal Nº 173/2023, de fecha 07/11/2023, en concordancia con el Código Orgánico Tributario artículos 141 numeral 2º; artículo 142 numerales 3º y 4º literales a., c., d., y artículo 143 del Código Ejusdem…
…Omissis…
Por lo tanto y estimando el análisis de la documentación aportada por la empresa, tal como se mencionó anteriormente, tomando en cuenta las irregularidades señaladas, este Despacho procedió a la determinación de los ingresos y el impuesto causado, sobre base presuntiva tomando como método la aplicación de estándares de que disponga la Administración Tributaria, a través de información obtenida de estudios económicos, indicadores inflacionarios y estadísticos en actividades similares o conexas a la del contribuyente…”
En el mismo orden de ideas, tenemos que en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0095 notificada en fecha 25 de Marzo de 2025, en la narrativa sobre la opción de efectuar la determinación sobre base cierta, señala:
“Que una vez revisado y analizado los alegatos y pruebas presentadas por el Contribuyente junto con el Escrito de Descargo, así como las actuaciones de la Auditor Fiscal, ésta Oficina de Servicios Jurídicos de (…) para decidir observa lo siguiente: en fecha 01/02/2024, el auditor actuante, procede a solicitar según Acta de Requerimiento Nº 25/2024-1, los documentos que debía consignar la empresa (…), para dicha revisión fiscal y dentro de los requerimientos, en el folio Nro. Dos (02) anexo al expediente administrativo, tenemos en el ítems Nro. 13.- Copia de los contratos, servicios u obras con indicación del monto ejecutado y facturado por cada uno de estos, que en el caso de su representada debió entregar en su oportunidad con los demás requerimientos exigidos, sin embargo el mismo No Fue Consignado, tal como se evidencia en el Acta de Recepción de Documentos Nº 25/2024-2 (…)
…Omissis…
Es por ello que el contribuyente, no puede oponerse a la determinación sobre base presuntiva contenida en el Acta de Reparo Nº 032/2024, debidamente notificada, ya que no consignó los documentos requeridos oportunamente, sin justificación legal o notificación, que acredite la causa, entendiendo esto, como un incumplimiento al principio general de derecho de la carga de la prueba.”
En el mismo orden de ideas, en el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2024/0095, pero en la parte motiva, señala el ente exactor:
“Este Despacho, previa observación de la investigación ejecutada por la funcionaria actuante y del procedimiento aplicado para la determinación de la obligación tributaria, considera que dicho procedimiento fue levantado sobre base Presuntiva, ya que, a través de los elementos aportados por el contribuyente a la fiscalización no fueron suficientes para determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria, resultando éste un impedimento para la verificación fiscal.
Ante tal situación, debe resaltar esta Superintendencia de Administración Tributaria Municipal que uno de los deberes formales a los cuales se encuentra obligada la contribuyente, es cumplir con las formalidades establecidas por las normas correspondientes, motivo por el cual la Auditor actuante se vio obligada a tomar como base para el cálculo de la determinación sobre base presuntiva, tomando los ingresos declarados por la empresa.
Por lo tanto y estimando la omisión de los soportes contables suficientes, que permitieran valorar y corroborar las operaciones efectuadas por la contribuyente, este Despacho procedió a la determinación de los ingresos y el impuesto causado, sobre base presuntiva.
…Omissis…
Si no es menos cierto, aun cuando la contribuyente consignó elementos a la investigación fiscal, los mismos no permitieron acceder a la procedencia de ciertos y determinados ingresos brutos obtenidos en el municipio Caroní.
…Omissis…
Que la carga probatoria recae sobre el contribuyente, quien habiendo alegado lo anteriormente señalado, no puede pretender éste enervar el resultado de la revisión fiscal sin consignar elementos significativos que permitan demostrar tal pretensión, para que de ésta manera lograre desvirtuar la presunción de legitimidad de la cual gozan los actos administrativos, haciendo éste despacho la salvedad de que, efectivamente el contribuyente presentó elementos probatorios que ya reposan en el expediente administrativo, los cuales no aportaron la carga probatoria necesaria para lograr contradecir la revisión fiscal practicada por el funcionario actuante.”
-III-
PRUEBAS TRAIDAS AL PROCESO
En la oportunidad procesal correspondiente al lapso probatorio, las partes estuvieron ausentes del mismo, no obstante es pertinente acotar que el abogado Martín José Barrios, actuando en su condición de Síndico Procurador del Municipio Caroní, acatando la solicitud de este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana, consignó ante la URDD, copia certificada del expediente administrativo constante de Una (1) pieza y Ciento Veinte (120) folios útiles, cumpliendo con lo establecido en el parágrafo único del artículo 291 del COT de 2020.
En cuanto a la contribuyente, consignó conjuntamente con el escrito las siguientes documentales:
• Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095.
• Registro Mercantil y última modificación.
• Declaraciones de ingresos brutos de los períodos fiscalizados comprendidos.
• Copia simple del pago del servicio de Aseo Municipal.
• Captured de pantalla, portal web ente exactor.
• Contrato de comisionista o franquiciado.
-IV-
MOTIVACIONES PARA DECIDIR
El thema decidendum se circunscribe a la validez de la implementación del procedimiento de determinación sobre base presuntiva que dio origen al Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2025/0095 notificada en fecha 25 de Marzo de 2025, emitida por la Superintendencia de Administración Tributaria adscrita a la Alcaldía del Municipio Caroní del estado Bolívar.
Como primer alegato, la representación de la contribuyente señala, que el ente exactor no apreció como prueba el “Contrato de Franquicia para la Distribución de Cerveza, Malta y Alimentos”, suscrito por su representada con Cervecería Polar, C.A., aún cuando el mismo fue consignado conjuntamente con el escrito de descargos, en tiempo hábil, durante la instancia del Sumario Administrativo. Por lo que respecta a la Administración Tributaria Municipal, alega que dentro del Acta de Requerimiento Nº 25/2024-1, fue requerido en el ítems identificado con el Nº 13, copia de los contratos, servicios u obras con indicación del monto ejecutado y facturado por cada uno de estos, cuya omisión consta en Acta de Recepción de Documentos Nº 25/2024-2, razón por la cual no fue apreciada en el Sumario Administrativo, por cuanto considera el ente exactor correspondía la oportunidad para su presentación.
En este sentido, es importante destacar la función contralora del funcionario de la Administración Tributaria en la ejecución de los procedimientos de control fiscal, en el presente caso, la Fiscalización y Determinación; por lo cual, es pertinente traer a colación el criterio pacífico y reiterado de la Sala Político Administrativa, al establecer en qué consiste este procedimiento; en este sentido, la sentencia N° 01045 de fecha 9 de Julio de 2014, caso Miguel José Guzmán Rodríguez, estableció el iter procedimental:
“Dentro de ese procedimiento de fiscalización y determinación, deben distinguirse dos períodos de la actividad de la Administración perfectamente diferenciables, a saber: i) la fase previa investigativa o preparatoria, que culmina con el acta de reparo y; ii) la etapa de sumario administrativo, que finaliza con la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.
En efecto, el iter procedimental comienza la emisión de un acto de trámite (Providencia), mediante el cual se autoriza a los funcionarios en él identificados para efectuar la fiscalización, que deberá ser notificado al contribuyente o responsable para que éste proceda a suministrar la información que sea necesaria para la determinación tributaria. (Vid., entre otras, sentencia de esta Sala N° 1165 de fecha 25 de septiembre de 2002, caso: Fundición Metalúrgica Lemos, C.A.).
Desde ese momento se inicia una actividad de control posterior del órgano exactor, a través de una labor investigativa destinada a comprobar la situación jurídica tributaria de los sujetos pasivos del gravamen, los cuales tienen el deber, ocurrido el hecho previsto en la ley cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria, de determinarla o proporcionar la información necesaria para que la Administración Tributaria proceda a hacerlo.
A modo de resumen, esta primera fase puede arrojar un Acta de “Reparo” o una de “Conformidad”, las cuales constituyen actos que finalizan el primer ciclo investigativo o preparatorio.
En ese sentido, esta Máxima Instancia ha sostenido que durante esta fase no está previsto un lapso para que el particular investigado ejerza su derecho a la defensa o su derecho de contradicción ante la Administración. Ello es así, porque precisamente, se está en presencia de un conjunto de operaciones de carácter preparatorio o instrumental, tendentes a comprobar la veracidad y exactitud de la declaración aportada por el contribuyente o responsable y sólo es, después de recabada esa información, en caso que la Administración constate que existe una omisión, inexactitud, irregularidad u ocultamiento de hechos por parte del sujeto pasivo del tributo, que emitirá el Acta de Reparo, contra la cual el contribuyente o responsable -de considerarlo necesario por estar en desacuerdo total o parcialmente con la manifestación de voluntad de la Administración vertida en ese proveimiento- puede presentar el escrito de descargos, en legítimo ejercicio de su derecho a la defensa, iniciándose entonces la segunda fase del procedimiento, esto es, la etapa del “Sumario Administrativo.”
Asimismo, esta Sala ha insistido en que, antes de la emisión del Acta de Reparo, no existe una imputación formal de incumplimiento alguno por parte de la fiscalización al particular investigado, lo que trae como consecuencia que tampoco se le otorgue a éste un lapso o plazo para defenderse. La premisa anterior no menoscaba la facultad del contribuyente o responsable de alegar durante esa primera fase cualquier elemento que considere pertinente para el mejor esclarecimiento de los hechos objeto de la pesquisa tributaria. [Vid. Sentencia N° 123 del 29 de enero de 2009, caso: Zaramella & Pavan Construction Company, S.A. (Z & P Construction CO., S.A.)].”
La Sala ha sido clara en cuanto a la descripción del procedimiento de Fiscalización y Determinación, resaltando la actividad investigativa de una primera fase, la cual puede culminar: con un Acta de Conformidad, en el supuesto de que no existan objeciones, sobre los elementos de la (s) declaración (es) objeto del control fiscal, lo cual pone fin al procedimiento de Fiscalización y Determinación, sin perjuicio de la facultad de Control Posterior en los términos establecidos en el Parágrafo Único del artículo 197 del COT de 2020.
O con un Acta de Reparo, si de la investigación en primera fase se encontraron diferencias, entre lo declarado y lo comprobado por la fiscalización, sobre la base de lo suministrado por la contribuyente, y elementos traídos por el ente exactor producto de informaciones extraídas de las plataformas tecnológicas debidamente autorizadas, de las suministradas por terceros o aquellas que reposan en el expediente del contribuyente. Esta acta, constituye un Acto Administrativo de trámite, por cuanto allana el camino para la configuración del Acto Administrativo Definitivo como lo es la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo tal como lo señala la SPA en Sentencia SPA Nº 00001 de fecha 30-01-2019, caso Francisco Antonio Guzmán Rodríguez:
“Ahora bien, tratándose de un procedimiento de fiscalización es importante citar el contenido de los artículos 188 y 189 del Código Orgánico Tributario de 2001, los cuales son del tenor siguiente:
“Artículo 188: Vencido el plazo establecido en el artículo 185 de este Código, sin que el contribuyente o responsable procediera de acuerdo a los previsto en dicho artículo, se dará por iniciada la instrucción del sumario teniendo el afectado un plazo de veinticinco (25) días hábiles para formular descargos y promover la totalidad de las pruebas para su defensa. En caso que las objeciones contra el Acta de Reparo versaren sobre aspectos de mero derecho, no se abrirá el Sumario correspondiente, quedando abierta la vía jerárquica o judicial.
(…)”
“Artículo 189: Vencido el plazo dispuesto en el artículo anterior, siempre que el contribuyente o responsable hubiere formulado los descargos, y no se trate de un asunto de mero derecho, se abrirá un lapso para que el interesado evacue las pruebas promovidas, pudiendo la Administración Tributaria evacuar las que considere pertinentes. Dicho lapso será de quince (15) días hábiles, pudiéndose prorrogar por un período igual cuando el anterior no fuere suficiente, y siempre que medien razones que lo justifiquen, las cuales se harán constar en el expediente.
Regirá en materia de pruebas lo dispuesto en la sección segunda de este Capítulo.
Parágrafo único: El lapso previsto en este artículo no limita las facultades de la Administración Tributaria de promover y evacuar en cualquier momento, las pruebas que estime pertinentes”.
De las normas anteriormente transcritas, se desprende que al tratarse de dicho procedimiento, el legislador tributario estableció especialmente un amplio lapso probatorio, de manera que el contribuyente pueda ejercer efectivamente su derecho a la defensa contra las presuntas infracciones constatadas por la Administración Tributaria en un acto de trámite denominado Acta de Reparo, para luego así, con fundamento en el escrito de descargos y las pruebas promovidas, el órgano recaudador emita la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, el cual es el acto definitivo que pone fin al procedimiento constitutivo del acto administrativo o de primer grado.”
Ahora bien, con relación al alegato presentado por el ente exactor, como fundamento a la no apreciación de la prueba documental presentada por la contribuyente en la instancia del Sumario Administrativo, por no haber sido presentada en la primera fase (Fiscalización) de este procedimiento de control fiscal, la misma SPA, en la decisión ut supra citada, señala:
“Ahora bien, el “procedimiento de fiscalización y determinación” se encuentra contemplado en el Código Orgánico bajo estudio de 2001, -artículos 177 y siguientes de la sección sexta, Capítulo III “De los Procedimientos”, y en el cual se señala expresamente en su artículo 192, lo que se transcribe a continuación:
“Artículo 192: La Administración Tributaria dispondrá de un plazo máximo de un (1) año contado a partir del vencimiento del lapso para presentar el escrito de descargos, a fin de dictar la resolución culminatoria de sumario.
Si la Administración Tributaria no notifica válidamente la resolución dentro del lapso previsto para decidir, quedará concluido el sumario, y el acta invalidada y sin efecto legal alguno”.
De la norma en comentario, se observa que en el procedimiento de fiscalización dispuesto en el referido texto legal, el legislador estableció a la Administración Tributaria un plazo máximo de un (1) año para dictar y notificar válidamente la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo, por lo que al existir un procedimiento administrativo especial, éste tendrá aplicación preferente sobre el preceptuado en la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos.”
En el mismo orden de ideas, de acuerdo con el criterio de la SPA y por supuesto la normativa contenida en el COT de 2020, en cuanto al procedimiento de Fiscalización y Determinación ejecutado en el domicilio fiscal del contribuyente, se inicia con un acto administrativo de trámite como lo es la Autorización correspondiente para ejecutar el control fiscal, de acuerdo con las formalidades exigidas en el artículo 188 eiusdem, y el desarrollo del procedimiento estará conformado por una serie de actos administrativos de trámite: actas de requerimiento, actas de recepción, acta de reparo; los cuales van a configurar el Acto Administrativo Definitivo como lo es la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo.
Durante el iter procedimental, el contribuyente tiene hasta el término del lapso probatorio contenido en el artículo 199 del COT de 2020 para ejercer su derecho a la defensa, a través de los elementos legales y pertinentes, y el ente exactor, debe garantizar el ejercicio de este Derecho Constitucional, admitiendo las pruebas legales y pertinentes, y por supuesto valorando las mismas, por cuanto la configuración del acto administrativo, tal como lo señaló la SPA, abarca dos etapas: Fiscalización y Determinación. Así se establece.
Este Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, considera que el alegato presentado por la Administración Tributaria Municipal, como razón para no valorar la prueba documental presentada por la contribuyente -el “Contrato de Franquicia para la Distribución de Cerveza, Malta y Alimentos”, suscrito por su representada con Cervecería Polar, C.A.-, constituye una violación a la garantía del debido proceso y por ende del Derecho a la Defensa, como ha sido denunciado por la contribuyente. Así se decide.
Como segundo alegato, la representación judicial de la contribuyente, expone su representada opera bajo un sistema de comercialización de franquicia, de acuerdo con el Contrato suscrito con Cervecería Polar, C.A., el cual le establece un margen de comercialización del 2% sobre el precio de venta, correspondiente el resto (98%) al Franquiciante; por cuanto el declarar el 100% de las ventas vulneraría su capacidad contributiva.
En el mismo orden de ideas, denuncia la representación judicial de la contribuyente, que el ente exactor sustenta la implementación de la determinación sobre base presuntiva, por la no presentación del registro especial de entradas y salidas de inventario, lo cual constituye un error en el procedimiento y la invasión en la competencia a la Administración Tributaria Nacional en cuanto al control fiscal.
Por lo que respecta al ente exactor, en el Acto Administrativo definitivo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095, al motivar las razones por las cuales se implemento el sistema de determinación sobre base presuntiva; señaló: “…considera que dicho procedimiento fue levantado sobre base Presuntiva, ya que, a través de los elementos aportados por el contribuyente a la fiscalización no fueron suficientes para determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria, resultando éste un impedimento para la verificación fiscal.”(Resaltado por este Jurisdicente)
En este sentido, El SENIAT define el procedimiento de Fiscalización y Determinación como un proceso administrativo único con dos fases. A través de este, la Administración Tributaria verifica el cumplimiento de las obligaciones tributarias y cuantifica el monto del tributo que el contribuyente debe pagar; la SPA, al referirse a este al mismo, señala “…su finalidad es la de establecer la existencia o inexistencia de la obligación tributaria y su cuantía sobre base cierta o base presuntiva, según proceda, razón por la cual se exige en la ejecución de este último, el cumplimiento de una serie de requisitos, entre los que destacan: i) la notificación previa de la providencia que autoriza el inicio del procedimiento; ii) el levantamiento de un acta fiscal; y iii) la oportunidad para que el contribuyente o responsable presente descargos.” (vid. Sentencia Nº 00055 de fecha 17-03-2021; caso Agro Repuestos M.M., C.A.).
Ahora bien, en cuanto a la Administración Tributaria Municipal, ¿Qué es lo que se va a determinar?, en el caso a quo la veracidad de la información presentada en cada una de las Declaraciones de ingresos brutos de acuerdo con el período impositivo (mensual); para ello debe contar con los elementos empleados por la contribuyente en su procedimiento de autoliquidación, cuyo resultado fue el impuesto pagado.
En el expediente administrativo consignado por el ente exactor riela Acta de Recepción Nº 25/2024-2, se deja constancia de la entrega de los siguientes recaudos:
1. Acta Constitutiva y última modificación. Consignada Acta de Asamblea de fecha 01/09/2021.
2. Declaraciones de ingresos brutos de los ejercicios fiscalizados. Consignadas de Abril 2022 hasta Diciembre 2023.
3. Declaraciones de ingresos brutos en otras jurisdicciones municipales y constancia de pago del respectivo impuesto. No posee sucursales.
4. Libros de Contabilidad, Diario, Mayor, Inventario, Compras, Banco y Cuenta de Ingresos. Consignado: Libro Diario y Libro Mayor desde Abril 2022 hasta Diciembre 2023; Libro de Inventario, presentó Estados de Resultado y de Situación Financiera 2022 y 2023 en formato Excel, sin formalidades de Ley.
5. Facturas de venta, notas de crédito y notas de débito aplicadas a dichas facturas. Consignó muestras de facturas de venta 2022 y 2023.
6. Comprobantes de pago de los anticipos y del impuesto complementario, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Visto en Sistema.
7. Declaraciones del Impuesto Sobre la Renta, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Consignado año 2022, el ejercicio 2023 aún no había sido presentada.
8. Declaraciones del Impuesto al Valor Agregado de los meses, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Consignado desde Abril 2022 hasta Diciembre 2023.
9. Libros de Ventas de Impuesto al Valor Agregado de los meses correspondientes a los ejercicios fiscalizados, discriminado con las operaciones efectuadas dentro de la jurisdicción del municipio Caroní. Consignado desde Abril 2022 hasta Diciembre 2023.
10. Libro de Compras correspondiente a los ejercicios fiscalizados, discriminado por facturas, con indicación del tipo de actividad, monto de la compra sin incluir Impuesto al Valor Agregado u otros tributos. Consignado desde Abril 2022 hasta Diciembre 2023.
11. Facturas de Compras, consignó muestra de facturas años 2022 y 2023.
12. Relación de las entradas y salidas de inventario de productos terminados o para comercialización, con indicación de órdenes de despacho o salidas de inventarios, facturas a las que aplicaron estas, y autoconsumo. No consignó.
13. Copias de Contratos de servicios u obras, con indicación del monto ejecutado y facturado por cada uno de estos. No Consignado.
14. Detalle de ingresos por intereses y otros ingresos no ordinarios obtenidos por la contribuyente en el lapso fiscalizado. No aplica.
15. Estados Financieros, (Balance General y Estado de Resultado) en valores históricos, correspondientes a los ejercicios fiscalizados. Consignado 2022 libro sellado, 2023 consignado formato Excel sin cumplir formalidades.
16. Exhibición de Actas fiscales anteriores y/o decisiones administrativas o judiciales con que concluyeron efectivamente dichos procedimientos. Consignada Acta de Reparo Nº 339-2022.
17. Solvencias Municipales. No consignó.
18. Números de Cuenta Bancarios y Estados de Cuenta conjuntamente con las conciliaciones, debidamente certificado. No Consignado.
Se observa del ut supra detallada Acta de Recepción Nº 25/2024-2, que la contribuyente consignó las Declaraciones de Ingresos Brutos de los ejercicios objeto del control fiscal, incluso se deja constancia de la consignación de muestras de facturas de ventas, más no se observa la cedula de auditoría en la cual se detallan las facturas recibidas, así como tampoco se observa cualquier otro requerimiento orientado a la ampliación de la muestra. Se observa anexo al Acta de Reparo Nº 032/2024, un cuadro comparativo, en el cual refleja la información sobre los ingresos de acuerdo a: las declaraciones de ingresos brutos, declaraciones del IVA, libro especial de ventas, declaración ISLR, libro diario, estado de resultados, libro mayor, cuenta caja y banco.
De igual manera, en el referido cuadro anexo, se comparan las compras para el año 2022, de acuerdo con: libros contables, declaración del ISLR; para el año 2023, la comparación de las compras se hace de acuerdo con: libro especial de compras, estado de resultado. Es de observar, que el monto del reparo se refleja en la columna identificada como “Aplicación de Estimación”, dejando constancia que para la misma se aplicó la normativa contenida en el artículo 31 de la Ley Orgánica de Precios Justos, publicada en G.O.Nº 6.202 de fecha 8 de Noviembre de 2015; en cuyo caso, se aplicó el máximo de utilidad en venta (30%) a los ingresos declarados por la contribuyente, y no a las compras efectuadas.
A tal efecto, la Ley Orgánica de Precios Justos, publicada en G.O.Nº 6.202 de fecha 8 de Noviembre de 2015, en su artículo 31, establece:
“El margen máximo de ganancia que puede corresponder a los sujetos de aplicación respecto de los precios de determinados bienes o servicios, podrá ser establecido periódicamente, atendiendo a criterios económicos de la Superintendencia Nacional para la Defensa de los Derechos Socioeconómicos, tomando en consideración las recomendaciones emanadas de los ministerios del poder popular con competencia en las materias de comercio, industria finanzas. Ningún margen de ganancia superará el treinta por ciento (30%) de la estructura de costos del bien producido o servicio prestado en el territorio nacional”.
En este caso, de acuerdo con la máxima de experiencia, la labor del Auditor consiste en primera instancia en verificar a través de las pruebas de auditoría la veracidad de la información presentada en cada una de las declaraciones de Ingresos Brutos; es decir, determinar si lo declarado se encuentra debidamente soportado (para ello se elaboran las cédulas de auditoría), y de acuerdo con el comportamiento de las mismas evaluar la posibilidad de profundizar la labor investigativa ante la presunción de inconsistencias en la información manejada; actividad no observada en el expediente administrativo consignado por el ente exactor.
En cuanto a la omisión del reporte Registro de Entradas y Salidas de Inventario, aún cuando podría considerarse como un elemento orientado a la determinación de los Ingresos Brutos, es importante citar la normativa contenida en el Reglamento General de la Ley del Impuesto sobre la Renta publicado en G.O.N° 5.662 de fecha 24 de Septiembre de 2003, el cual señala en su artículo 177 señala:
“Los contribuyentes, responsables y terceros están obligados a llevar y mantener en el domicilio fiscal o establecimiento a través de medios manuales o magnéticos cuando la Administración Tributaria lo autorice, la siguiente información relativa al registro detallado de entradas y salidas de mercancías de los inventarios, mensuales, por unidades y valores así como, los retiros y autoconsumo de bienes y servicios”.
Es pertinente aclarar, que de acuerdo con los principios de Contabilidad generalmente aceptados y las NIIF (Normas Internacionales de Información Financiera), señalan que los ingresos se perfeccionan con la transferencia a titulo oneroso de los bienes y o servicios, en el presente caso sería con la entrega del producto objeto del giro económico de la contribuyente, y por supuesto se soporta con la entrega de la factura, u otro documento equivalente en caso de que la operación se efectúe a crédito, para lo cual se encuentran las cuentas por cobrar como asiento contable.
De acuerdo con los hechos narrados en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2025/0095, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario hace las siguientes observaciones con relación al procedimiento de Fiscalización y Determinación:
1. No se desprende del contenido de los Actos Administrativos: de trámite Acta de Reparo Nº 032/2024, y definitivo Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095, alguna actuación orientada a determinar la no factibilidad de ejecutar la determinación sobre base cierta, al contrario, se destaca la justificación sobre la aplicación del sistema de determinación sobre base presuntiva.
2. No se muestran los resultados de las pruebas de auditoría, ni se menciona su aplicación; solamente se hace mención de la información presentada en forma parcial, para ello las normas de auditoría contemplan las cedulas de auditoría y los cuadros analíticos.
3. Al no valorar el “Contrato de Franquicia para la Distribución de Cerveza, Malta y Alimentos” suscrito por la contribuyente en su alegada condición de Franquiciado, con la empresa Cervecería Polar, C.A., en su condición de Franquiciante, el ente exactor, obvió una fase elemental en el procedimiento de Fiscalización y Determinación: el comprobar la real condición de la contribuyente, para conducir el procedimiento de control fiscal. El COT de 2020 en su artículo 131 numeral 11, faculta a la Administración Tributaria a solicitar información a terceros, relacionada con los hechos objeto de la fiscalización.
4. Se observa en la estimación del reparo, que el mismo es producto de incrementar en un 30% los ingresos brutos declarados por la contribuyente, fundamentado en la norma contenida en el artículo 31 de la Ley de Precios Justo, con lo cual, la misma Administración Tributaria Municipal, incurre en violación del referido artículo, incurriendo en un flagrante error en el procedimiento.
A los efectos de salvaguardar la garantía constitucional del debido proceso, y la Tutela Judicial Efectiva, este Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, pasa a valorar el “Contrato de Franquicia para la Distribución de Cerveza, Malta y Alimentos”, el cual forma parte del expediente administrativo consignado por el ente exactor, y en el cual se puede observar dos figuras: El Franquiciado, representado en la persona del Distribuidora Lecas, S.R.L.; y el Franquiciante, representado por Cervecería Polar, C.A.
En cuanto a las condiciones particulares del contrato, en la número 1 y 2 se definen ambas figuras de la siguiente manera:
1. “FRANQUICIANTE: El FANQUICIANTE se dedica a la producción, distribución, y comercialización de productos de cerveza, malta y relacionados, asimismo, ha desarrollado una Franquicia, que es un particular sistema de comercialización de los productos del FRAQUICIANTE a través de compañías revendedoras que presentan una imagen común resultante entre otros extremos del empleo de los Signos Distintivos de Red Franquicias de Distribución Polar según se definen en el Anexo B de las Condiciones Generales del presente contrato y de unos elementos comunes de presentación de los medios puestos al servicio de la comercialización de los productos, así como a través de una gestión uniforme del negocio de comercialización de los productos manufacturados y/o comercializados por el FRANQUICIANTE cualquiera sea su localización, de conformidad con los mismos procedimientos y recomendaciones, todo ello con el fin de garantizar una comercialización uniforme de los productos, adecuada a nivel de calidad, prestigio, difusión y eficiencia que exige su comercialización y que asegura la más conveniente prestación del servicio exclusivo y especializado que requiere su demanda.
2. FRANQUICIADO: El FRANQUICIADO es un empresario autónomo, constituido en forma de sociedad mercantil cuyos accionistas, órgano de administración y representante principal son los detallados en el ANEXO 1.1 de estas Condiciones Particulares, que desarrolla sus actividades como comerciante independiente dedicado a y con experiencia en la distribución de productos de terceros en nombre y por cuenta propios, que posee una organización primaria funcionalmente autónoma y es capaz de generar y gestionar los recursos humanos materiales necesarios, para el desarrollo de su actividad, y que está interesado en la distribución de los productos en régimen de franquicia en una zona identificada en el ANEXO 4.1 de esas Condiciones Particulares.
El FRANQUICIADO se ha dirigido al FRANQUICIANTE interesándose por la explotación de la Franquicia (…)
El FRANQUICIADO, asimismo, ha recibido con suficiente antelación a su firma toda la documentación contractual, incluida estas ´Condiciones Particulares, las Condiciones Generales y sus respectivos Anexos (…)
3. Franquicia: El FRANQUICIANTE cede al FRANQUICIADO el derecho a explotar la Franquicia para comercializar única y exclusivamente los productos relacionados en el ANEXO 3.1 de estas Condiciones Particulares (en adelante, los “Productos”), sujetos a disponibilidad mediante la explotación del conjunto de conocimientos, técnicas y derechos que constituyen el contenido de la Franquicia
4. Zona: El FRANQUICIANTE cede al FRANQUICIADO el derecho a explotar la Franquicia única y exclusivamente en la Zona identificada en el ANEXO .1 de estas Condiciones Particulares (…)”
…Omissis…
6. Precio de Entrada en la Red: Por la entrada en la Red de Franquicias y la cesión del derecho a explotar la Franquicia, el FRANQUICIADO se compromete a pagar al FRANQUICIANTE una contraprestación de DIECISEIS MILLONES OCHOCIENTOS VEINTISÉIS MIL CIENTO TREINTA CON 00/100 BOLIVARES (Bs. 16.826.130,00) cuyo para se obliga a realizar el FRANQUICIADO al FRANQUICIANTE según lo previsto en el anexo 6.1.
7. Precio Máximo de Venta: El FRANQUICIANTE fijará el precio máximo de venta de los Productos comercializados por el FRNAQUICIADO (en adelante, el “Precio Máximo de Venta”). El FRANQUICIANTE establecerá el Precio Máximo de Venta tomando en consideración los costos en que el FRANQUICIADO habrá de incurrir para desarrollar una política razonablemente adecuada a fin de asegurar una correcta promoción y comercialización de los Productos en la Zona y tendrá por objetivo proporcional al FRANQUICIADO una herramienta de gestión que puede facilitarle a un mismo tiempo, el mantenimiento de su competitividad y la rentabilidad suficiente de su negocio. En todo caso, el Precio Máximo de Venta ha de permitir al FRANQUICIADO obtener al menos un margen comercial bruto (en adelante, el “Margen Comercial) del dos por ciento (2%), esto es, una diferencia mínima del dos por ciento (2 %) entre el Precio Máximo de Venta y el precio de suministro de cada Producto (SKU) (en adelante, el “Precio de Suministro de los Productos”).”
8. Descuento: El FRANQUICIANTE concede al FRANQUICIADO el siguiente descuento pagadero mediante entrega de Productos sin cargo por un monto equivalente al del descuento:
Descuento Básico: El Descuento Básico concedido por el FRANQUICIANTE al FRANQUICIADO se determinará y se hará efectivo en la forma prevista en el ANEXO 8.1. En todo caso, el FRANQUICIANTE se reserva el derecho a modificar los términos del Descuento Básico, en particular en lo que se refiere al número de meses considerados para el cálculo del promedio de venta mensual, los límites de venta superior e inferior y el factor de cajas por litros en qué consiste el Descuento Básico. La modificación de estos términos del Descuento Básico, en su caso, será anual y se realizará en el mes de febrero.”
Se observa en el expediente administrativo, comunicación de fecha 26 de Febrero de 2024, dirigida a la Alcaldía del Municipio Caroní por “Red de Franquicias de Distribución” en representación de Cervecería Polar, suscrita por el ciudadano Janny Zambrano (Jefe de Operaciones Comerciales), en la cual señala lo siguiente:
“Por medio de la presente se hace constar que la empresa Distribuidora Lecas, S.R.L.; R.I.F.: J-09518290-8; domiciliada en Calle San Cristóbal, casa Nº 120-B Urb. Campo A-2 de Ferrominera, Puerto Ordaz, mantiene relaciones comerciales con esta empresa según consta en Contrato de Franquicia vigente firmado en fecha 29 de noviembre de 2004.”
Ahora bien, el Código de Ética para las Franquicias de Venezuela, elaborado por la Cámara Venezolana de Franquicias, señala que el contrato de franquicia consiste:
“en un sistema de comercialización de productos, servicios y/o tecnología basado en una colaboración estrecha y continua entre personas legal y financieramente distintas e independientes, el franquiciante y sus respectivos franquiciados, por el cual el franquiciante concede a sus franquiciados el derecho e impone la obligación, de llevar a cabo una explotación de conformidad con el concepto de negocio desarrollado por el franquiciante”.
De igual manera, la Resolución de la Superintendencia para la Promoción y Protección de la Libre Competencia (Procompetencia), Nº SPPLC-038-99 del 9 de julio de 1999, publicada en la Gaceta Oficial Nº 5431 Extraordinario, del 7 de enero de 2000, que contiene los Lineamientos de Evaluación de los Contratos de Franquicia, establece que: “ la franquicia es un conjunto de derechos de propiedad industrial o intelectual, relativos a marcas, nombres comerciales, rótulos de establecimientos, modelos de utilidad, diseños, derechos de autor, know how o patentes, que serán explotados para la reventa de productos o la prestación de servicios a los usuarios finales”.
En esta ut supra citadas condiciones, las partes definen su rol, y se establece como régimen comercial, el de Franquicia tal como se señala en la condición 3; en el cual el FRANQUICIANTE cede el derecho de explotar la Franquicia, mediante la comercialización de los productos incluidos en el Contrato , los cuales pertenecen a Cervecería Polar, C.A., sujetándose el FRANQUICIADO a comercializar “única y exclusivamente” tales productos. Por lo que respecta a la condición para entrar a la denominada Red de Franquicia, la zona en la cual se va a ejercer la explotación comercial –se observa en la condición 4-, y -en la condición 6- el pago de una contraprestación.
Por lo que respecta a tema controvertido en el prese caso, en cuanto a los ingresos de la contribuyente en su condición de “FRANQUICIADO”, el mismo va a estar sujeto a un margen comercial, el cual de acuerdo con las condiciones 7 y 8, estará sujeto a dos aspectos: Margen Comercial (mínimo del 2% entre el Precio Máximo de Venta y el precio de suministro de cada Producto) y el denominado “Descuento Básico”.
En el caso a quo, no está concebido bajo esa figura, lo cual se desprende del contenido de las cláusulas del mismo, ubicando la relación jurídica entre la contribuyente y Cervecería Polar, C.A., en el escenario jurídico señalado en el Contrato, que es el de Franquicia. Así se establece.
En cuanto al Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo N° 2025/0095, la obligación determinada por el ente exactor, se fundamenta en la motiva contenida en el Acta de Reparo Nº 032/2024, en la cual se señala:
“Este Despacho, previa observación de la investigación ejecutada por la funcionaria actuante y del procedimiento aplicado para la determinación de la obligación tributaria, considera que dicho procedimiento fue levantado sobre base Presuntiva, ya que, a través de los elementos aportados por el contribuyente a la fiscalización no fueron suficientes para determinar la existencia y cuantía de la obligación tributaria, resultando éste un impedimento para la verificación fiscal.
Ante tal situación, debe resaltar esta Superintendencia de Administración Tributaria Municipal que uno de los deberes formales a los cuales se encuentra obligada la contribuyente, es cumplir con las formalidades establecidas por las normas correspondientes, motivo por el cual la Auditor actuante se vio obligada a tomar como base para el cálculo de la determinación sobre base presuntiva, tomando los ingresos declarados por la empresa.
Por lo tanto y estimando la omisión de los soportes contables suficientes, que permitieran valorar y corroborar las operaciones efectuadas por la contribuyente, este Despacho procedió a la determinación de los ingresos y el impuesto causado, sobre base presuntiva.” (Subrayado por este Tribunal Superior Contencioso Tributario)
De acuerdo a lo plasmado en el “Cuadro Analítico de Revisión Fiscal” anexo al Acta de Reparo Nº 032/2024, y cuyo extracto se refleja ut supra, este Juridiscente observa que el reparo determinado por la Administración Tributaria en su procedimiento de Fiscalización y Determinación, se fundamente exclusivamente en los ingresos declarados en el ISAE, los cuales al ser incrementados en un Treinta por ciento (30%), generan el reparo formulado por la fiscalización.
Es menester, citar la normativa contenida en la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar (ISAE) publicada en Gaceta Municipal 1023-2011 de fecha 19 de Diciembre de 2011, la cual señala en su artículo 59 lo siguiente:
“Cuando la Administración Tributaria deba proceder a la determinación de oficio del impuesto previsto en esta Ordenanza, lo hará de la siguiente manera:
1. Sobre base cierta con apoyo de los elementos que permitan conocer en forma directa la base imponible.
2. Sobre base presunta, si a la Administración Tributaria Municipal, le fuera imposible obtener los elementos de juicio sobre base cierta, bien porque fuere imposible conocer los ingresos brutos obtenidos o, bien porque el contribuyente no los proporcione a la Administración Tributaria Municipal y esta no los pudiere obtener por si misma. En este segundo supuesto, el contribuyente no tendrá derecho a impugnar la determinación de oficio, fundamentándose en hechos o elementos que hubiere ocultado o no exhibido a la Administración Tributaria Municipal cuando fue requerido por ello”.
Tal como lo señala la norma ut supra citada, la cual es ratificada por la SPA en su criterio reiterado, en el procedimiento de Fiscalización y Determinación, la regla general es la implementación del sistema de determinación sobre base cierta; más aún en el caso de la Administración Tributaria cuyo cumplimiento del deber de declarar se efectúa a través de los medios electrónicos implementadas por ésta, lo cual le permite tener en sus servidores el ejemplar de cada declaración presentada por el sujeto pasivo, tal como sucede con la Administración Tributaria del Municipio Caroní.
Es pertinente citar la normativa contenida en la Ordenanza que crea el Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios y de Índole Similar, con relación a la base imponible que está constituida por los ingresos brutos, en este sentido tenemos:
“Artículo 44. Se entiende por ingresos brutos, todos los proventos o caudales que de manera regular reciba el contribuyente o establecimiento permanente por causa relacionada con las actividades económicas gravadas, siempre que no se esté obligado a restituirlo a las personas de quienes hayan sido recibidos o a un tercero y que no sean consecuencia de un préstamo o de otro contrato semejante.”
De acuerdo con la doctrina y la jurisprudencia patria, en materia impositiva municipal, los ingresos brutos gravables deben reunir las siguientes condiciones: proventos recibidos de forma regular, que esté relacionado con la actividad económica gravada y que sobre ellos no pese una obligación de restitución.
La misma norma, define el elemento esencial para establecer la base imponible, en este caso tenemos:
Artículo 43. “La base imponible del impuesto sobre actividades económicas está constituida por los ingresos brutos efectivamente percibidos en el período impositivo correspondiente por las actividades económicas u operaciones cumplidas en la jurisdicción del Municipio Caroní o que deban reputarse como ocurridas en esa jurisdicción de acuerdo con los criterios previstos en esta Ordenanza, en la Ley Orgánica del Poder Público Municipal o en los acuerdos o convenios celebrados a tales efectos.”
En la narrativa del Acta de Reparo Nº 032/2024, y en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095; la Administración Tributaria Municipal, señala que la estimación del reparo, se define es dos acciones: no valorar el Contrato de Franquicia, y aplicar el procedimiento de determinación sobre base presuntiva, cuyo reparo es producto de incrementar en un 30% los ingresos brutos declarados por la contribuyente, fundamentado en la norma contenida en el artículo 31 de la Ley de Precios Justo.
En el presente caso, la contribuyente presenta una situación jurídica excepcional, con relación a la materialización del hecho imponible, por cuanto, se encuentra sujeto a un régimen de adhesión, y venta de un producto, cuyas cláusulas contractuales, le fijan: exclusividad del producto, zona comercial de venta, precio máximo de venta, descuentos en inventario, margen comercial; este último constituye el real ingreso de la contribuyente en su condición de FRANQUICIADO.
El Tribunal Supremo de Justicia, tanto en su Constitucional, como en Sala Político Administrativa, han emitido decisiones con relación a estas situaciones jurídicas particular, las cuales difieren del común denominador en las actividades comerciales, y cuyo tratamiento fiscal debe adecuarse a la realidad económica del sujeto pasivo a los efectos de no imponer un gravamen que revista carácter confiscatorio, pero que tampoco implique una disminución elusiva de los ingresos tributarios. En este Contexto tenemos que la Sala Constitucional en sentencia Nº 200 de fecha 19 de Febrero de 2004; caso Caribe Motors, C.A., señaló:
“Es en ese sentido, que se ha sostenido en la doctrina especializada que dicho principio funciona como un verdadero límite a la potestad tributaria del Estado al momento de imponer gravámenes a la capacidad económica de los particulares, como el propósito de obtener recursos para financiar la actividad de los órganos que integran el sector público y garantizar la prestación eficiente de servicios de interés público, que funciona como una verdadera interdicción de imposición por el legislador de cargas fiscales exorbitantes que hagan nugatorio el libre y efectivo ejercicio del derecho a la propiedad de los sujetos obligados a cumplir con el pago del tributo establecido en la ley; de allí que sea firme (sin que exista un regla precisa para la determinación del límite que no puede ser rebasado por el Estado en ejercicio de su potestad tributaria, correspondiendo la determinación del mismo en cada caso concreto) que un tributo es confiscatorio de la propiedad cuando absorbe una parte sustancial de ésta o de la renta, es decir, cuando priva al sujeto pasivo de la relación tributaria de la posibilidad de usar, gozar, disfrutar y disponer de cualquiera de sus bienes, en desconocimiento de su real capacidad contributiva (ver, Rafael Calvo Ortega, Curso de Derecho Financiero, I Derecho Tributario (parte general), 3era edición, Madrid, Civitas, 1999, pp. 83 y 84).
En el caso de las sociedades mercantiles dedicadas a la venta de vehículos (automóviles) fabricados por otras compañías, como las que actúan en el presente procedimiento de nulidad por inconstitucionalidad, las mismas se desempeñan como concesionarias de las empresas que han construido dichos vehículos, es decir, que aquellas, según el marco contractual que rige este tipo de relaciones comerciales, no adquieren los vehículos a ser ofrecidos en venta para efectuar su comercialización en momento posterior, sino que realizan la venta de dichos bienes por cuenta de sus fabricantes, siendo a éstas compañías a quienes, en principio, pertenece la totalidad del monto o precio exigido y recibido por la venta de cada vehículo, salvo el monto que corresponda a la comisión o el porcentaje sobre dicho precio que, según el contrato de concesión o comercialización celebrado, es la ganancia o ingreso por la operación comercial efectuada de las concesionarias que se encargan de la oferta de los automóviles, cuyos montos son variables, según los informes presentados por las empresas constructoras y cursan en el expediente.”
Aún cuando en el presente caso, la contribuyente presenta un negocio jurídico diferente al de Concesionario de vehículos, cuando se analizar el sentido de la Sala Constitucional en su análisis jurisprudencial (sentencia Nº 200 de fecha 19 de Febrero de 2004; caso Caribe Motors, C.A.), encontramos coincidencias en el fondo del mismo, en este sentido, en la ut supra decisión, señaló:
“En efecto, según la prueba de informes evacuada, en el caso del contrato de Caribe Motors C.A. con Daewoo Motor Venezuela S.A., la sociedad recurrente percibe, en su condición de concesionaria de la informante, “la diferencia entre el precio neto concesionario que representa el valor a través del cual adquiere nuestros productos y el precio de venta sugerido a los clientes compradores”, que equivale a una comisión consistente en un porcentaje variable (que va, según el modelo de vehículo, desde el 5% hasta el 13%, según consta en el lista de precios anexa al informe) sobre el precio de venta del bien; mientras que en el caso del contrato mercantil celebrado entre las tres (3) compañías recurrentes con General Motors Venezolana C.A., se informa en sentido similar, que el margen de ganancias de aquellas “varía entre un ocho por ciento [8%] y un quince por ciento [15%], dependiendo del modelo de vehículo de que se trate y sobre un precio sugerido de venta al público, que el concesionario puede o no seguir”, de allí que tanto los precios en que se vendan los vehículos, como el porcentaje o comisión de ganancia establecida contractualmente, son elementos decisivos para la determinación de los ingresos brutos de las sociedades dedicadas en situación de concesionarios a la venta de vehículos. “
Siguiendo con el criterio jurisprudencial de la Sala Constitucional en sentencia Nº 200 de fecha 19 de Febrero de 2004; caso Caribe Motors, C.A., el gravamen aplicable para esta actividad comercial, estaría constituido:
“En el mismo sentido, para que el impuesto que grava la actividad económica realizada por concesionarias como Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A. se ajuste a la capacidad económica de las mismas y no haga nugatorio el ejercicio del derecho a la propiedad de las mismas sobre las ganancias o ingresos obtenidos, mediante la vía de comisión, por la venta de bienes (vehículos) propiedad de otras sociedades mercantiles, es menester que la legislación municipal establezca como base imponible el porcentaje total que se ha fijado contractualmente como ingreso de la concesionaria por la venta de cada vehículo, mas no el precio total del bien vendido, pues, en realidad, es sólo dicha comisión y no el precio o valor total del vehículo vendido, la que Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A., Náutica Automotriz C.A. y cualquier otra sociedad dedica a la actividad comercial de éstas percibe cuando celebra la venta de los vehículos que ofrece en nombre y por cuenta de otras compañías que, al ser sus verdaderas propietarias, son las que reciben como ingreso la mayor parte del precio o valor por el que se negocie cada vehículo.
A partir de las premisas precedentes, la Sala juzga que la base imponible del impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar (cuya naturaleza y evolución ha sido examinada por esta Sala en fallo n° 3241/2002, del 12-12) establecido por el órgano legislativo del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo en la parcialmente impugnada Ordenanza sobre Patente de Industria y Comercio y/o Servicios de Índole Similar la constituye, de acuerdo al citado artículo 7, los ingresos brutos originados en el ejercicio de las actividades industriales, comerciales o económicas y de servicios de índole similar, que se ejerzan o que se consideren en jurisdicción (sic) del Municipio Puerto Cabello, sin que sea posible deducir ninguno de los ramos que constituyan dicho ingreso, ni las erogaciones hechas para obtenerlos, ni ninguna otra deducción que no esté expresamente prevista en dicha Ordenanza u otro instrumento jurídico sancionado conforme a la misma, lo cual quiere decir que el límite a la exacción de dicha figura tributaria por el Municipio Puerto Cabello, cuyo fundamento constitucional se halla en el artículo 179, numeral 2, de la Carta Magna, lo constituyen los ingresos brutos (sin deducibles) que efectivamente obtengan, en este caso, Caribe Motor C.A., Carabobo Cars C.A. y Náutica Automotriz C.A., por la venta de automóviles, en su condición de concesionarias de las compañías que se dedican a la fabricación de aquellos.
Ello quiere decir, que sólo puede tomarse en cuenta para la determinación del monto de la obligación tributaria, el ingreso derivado del porcentaje o comisión que contractualmente se haya fijado, sobre el precio del bien, entre la concesionaria y el fabricante, por la venta de cada vehículo, ya que la cantidad restante percibida, no puede estimarse como ingreso de la concesionario, sino de la sociedad fabricante del bien comercializado, la cual, independientemente de su domicilio, quedaría obligada a cancelar el tributo por el solo hecho de haberse producido el acto de comercio en jurisdicción del Municipio Puerto Cabello, ya que es el lugar donde se produce la interposición en cambio, y no la ubicación territorial o domicilio del sujeto que se beneficia de la actividad comercial, el elemento espacial que integra a su vez el hecho imponible en esta modalidad de impuesto municipal; en tal sentido, mal puede considerarse que la Ordenanza parcialmente impugnada permita a la Administración Tributaria del Municipio Puerto Cabello del Estado Carabobo calcular el monto a ser cancelado por concepto de impuesto a las actividades económicas de industria, comercio, servicios, o de índole similar sobre la base del precio total que se indique en la factura que registra la venta de los vehículos (sin tomar en cuenta que el ingreso percibido en realidad es sólo un porcentaje de dicho precio), para así exigirle a sociedades como las recurrentes el pago de dicho tributo sobre la base de un ingreso que en realidad no han percibido, pues corresponde a la compañía fabricante del bien vendido.” (Subrayado por este Tribunal Superior Contencioso Tributario)
Se observa en el Contrato de Franquicia presentado por la contribuyente, y desconocido por la Administración Tributaria Municipal, se establece:
7. “Precio Máximo de Venta: El FRANQUICIANTE fijará el precio máximo de venta de los Productos comercializados por el FRNAQUICIADO (en adelante, el “Precio Máximo de Venta”). El FRANQUICIANTE establecerá el Precio Máximo de Venta tomando en consideración los costos en que el FRANQUICIADO habrá de incurrir para desarrollar una política razonablemente adecuada a fin de asegurar una correcta promoción y comercialización de los Productos en la Zona y tendrá por objetivo proporcional al FRANQUICIADO una herramienta de gestión que puede facilitarle a un mismo tiempo, el mantenimiento de su competitividad y la rentabilidad suficiente de su negocio. En todo caso, el Precio Máximo de Venta ha de permitir al FRANQUICIADO obtener al menos un margen comercial bruto (en adelante, el “Margen Comercial) del dos por ciento (2%), esto es, una diferencia mínima del dos por ciento (2 %) entre el Precio Máximo de Venta y el precio de suministro de cada Producto (SKU) (en adelante, el “Precio de Suministro de los Productos”).”
Aplicando este criterio jurisprudencial al presente caso, se puede aplicar al presente caso, tomando en consideración que dentro de la relación contractual la contribuyente efectivamente percibe sus ingresos sobre la base del denominado, “Margen Comercial”, razón por la cual, la base imponible para la determinación del gravamen establecido en la Ordenanza de Impuesto sobre las Actividades Económicas de Industria, Comercio, Servicios o de Índole Similar (ISAE), debe recaer en este porcentaje, el cual de acuerdo con el Contrato debe ser por lo mínimo el 2% entre el Precio Máximo de Venta y el precio de suministro de cada Producto; más aún cuando de acuerdo con la norma impositiva, de aplicar el Aforo sobre el total facturado, el 6% correspondiente al gravamen por venta de Licores, es superior al 2% del Ingresos Efectivamente percibido por el contribuyente, lo cual representaría una imposición de carácter Confiscatoria, violatoria del Principio de No Confiscatoriedad consagrado en el artículo 317 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela. Así se declara.
Ahora bien, al considerar que la contribuyente opuso un Contrato de Franquicia para demostrar el porqué de lo Declarado como Ingresos Brutos, y no valoró el mismo, fundado en la percepción de la presentación extemporánea de esta prueba documental, (por cuanto el ente exactor considera que el mismo ha debido haber sido consignado en la fase de Fiscalización y no en el Sumario Administrativo); esta acción, y la falta de actividad inquisitiva, se configuran en omisiones de etapas fundamentales del procedimientos de Fiscalización y Determinación, por cuanto del contenido de los soportes contables y por supuesto de una mayor actividad investigativa, ha podido corroborar la real actividad comercial de la contribuyente y por ende su capacidad contributiva, lo cual constituye un flagrante vicio en el procedimiento lo cual se reflejó en un acto administrativo viciado del falso supuesto. Así se establece.
La Sala Político Administrativa del TSJ, en sentencia 01996 de fecha 25 de Septiembre de 2001, caso Inversiones Branfema contra Contraloría General de la República sentando jurisprudencia, en cuanto a los vicios del acto administrativo, señala:
“La doctrina y la jurisprudencia contenciosa administrativa progresivamente han delineado el contenido y alcance del referido vicio de procedimiento administrativo, al permitir una valoración distinta de este vicio que afecta al acto administrativo en atención a la trascendencia de las infracciones del procedimiento. En tal sentido, se ha establecido que el acto administrativo adoptado estaría viciado de nulidad absoluta, cuando: a) ocurra la carencia total y absoluta de los trámites procedimentales legalmente establecidos; b) se aplique un procedimiento distinto al previsto por la ley correspondiente, es decir, cuando por una errónea calificación previa del procedimiento a seguir, se desvíe la actuación administrativa del iter procedimental que debía aplicarse de conformidad con el texto legal correspondiente (desviación de procedimiento); o c) cuando se prescinden de principios y reglas esenciales para la formación de la voluntad administrativa o se transgredan fases del procedimiento que constituyan garantías esenciales del administrado (principio de esencialidad). Cuando el vicio de procedimiento no produce una disminución efectiva, real, y transcendente de las garantías del administrado, sino que representa sólo fallas o irregularidades parciales, derivadas del incumplimiento de un trámite del procedimiento, la jurisprudencia ha considerado que el vicio es sancionado con anulabilidad, ya que sólo constituyen vicios de ilegalidad aquellos que tengan relevancia y provoquen una lesión grave al derecho de defensa. “
Como producto de la débil actividad investigativa de parte de la Administración Tributaria Municipal en su procedimiento de Fiscalización y Determinación, el desconocer en la fase del Sumario Administrativo el Contrato presentado por la contribuyente donde se demuestra el negocio jurídico con la empresa Cervecería Polar, C.A., cuya validez pudo haber sido comprobada mediante solicitud de información a esta empresa; más el considerar la omisión en la consignación del Registro Especial de Entradas y Salidas de Mercancías como elementos esencial para la determinación de la real capacidad económica del contribuyente, sin demostrar inconsistencias en las declaraciones presentadas por ésta; constituyen para este juridiscente pruebas evidentes de la omisión por parte de la fiscalización de etapas fundamentales en el iter procedimental; razón por la cual forzosamente debe considerar el vicio del error en el procedimiento, lo cual trae como efecto jurídico la nulidad absoluta del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095. Así se decide.
Considerando lo antes expuesto, y ante la nulidad declarada del Acto Administrativo objeto de impugnación, quien suscribe, determina que es ineficaz pronunciarse sobre el resto de los argumentos planteados, en efecto se acoge al criterio sostenido por la sentencia de Sala Político Administrativa del Tribunal Supremo de Justicia, N° 00360, del Magistrado Malaquías Gil Rodríguez, de fecha 4 de agosto de 2022, Caso: Móvil Enlace Capital(Antes Taxitel Capital) Vs. SENIAT”, respecto a la incongruencia negativa, dio por sentado lo siguiente:
“En consecuencia, este Tribunal (…) advierte que la Providencia Administrativa N° RCA-DF-VDF/2005-4264 de fecha 15 de julio de 2005 (folio 150 del expediente judicial), mediante la cual se autoriza la realización del procedimiento de verificación, carece de las formalidades o requisitos exigidos en el numeral 4 del artículo 18 de la Ley Orgánica de Procedimientos Administrativos, en concordancia con lo establecido en el Parágrafo Único del artículo 172 del Código Orgánico Tributario de 2001, toda vez que no se indicó expresamente con grafismos propios del formato de la autorización, la identificación del contribuyente, ni el domicilio fiscal donde se verificaría el cumplimiento de los deberes formales en materia de Impuesto Sobre la Renta e Impuesto a los Activos Empresariales correspondientes a los ejercicios fiscales 2003 y 2004; e Impuesto al Valor Agregado correspondiente a los períodos desde enero de 2004 hasta junio de 2005; sino que los datos identificatorios del recurrente aparecen escritos a mano por la funcionaria actuante, lo cual trae como consecuencia la nulidad absoluta de la referida Providencia por haber sido dictada con prescindencia total y absoluta del procedimiento legalmente establecido. Así se decide.
Visto que, la nulidad de la Providencia Administrativa Providencia Administrativa N° RCA-DF-VDF/2005-4264 de fecha 15 de julio de 2005, acarrea también la nulidad de los posteriores actos administrativos, este Tribunal estima inoficioso entrar a analizar los demás aspectos controvertidos. Así se establece (…)”.
Ahora bien, del fallo apelado se aprecia que luego de ser analizados los argumentos planteados por las partes, haciendo uso de sus amplios poderes y ciñéndose a los hechos que constan en las actas procesales, entró a conocer de oficio sobre la legalidad del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095, determinando que el mismo se encontraba viciado por el error en el procedimiento; razón por la cual estimó inoficioso pronunciarse sobre las demás alegaciones presentadas en el caso bajo examen. Así se declara.
Atendiendo a las anteriores consideraciones, esta Máxima Instancia advierte del texto de la sentencia recurrida que el hecho de no haber compartido este Juridiscente las pretensiones del Fisco Nacional al valorar sus alegatos, bajo ningún supuesto puede entenderse como el acaecimiento del vicio de incongruencia negativa, pues del análisis del fallo apelado se observa que el Tribunal remitente basó su decisión en las actas procesales, formando -en principio- correctamente su criterio en la presente causa. (Vid., sentencias de esta Alzada Nros. 00351 y 00381 de fechas 22 de junio de 2017 y 5 de abril de 2018, casos: Wonke Occidente, C.A.; y Mediterranean Shipping Company de Venezuela, C.A., respectivamente). Como en efecto ocurrió en el caso concreto, fue declarada la nulidad del acto administrativo impugnado, por lo que, resultó inoficioso conocer de cualquier otro particular al haber quedado satisfecha en su totalidad la pretensión de la prenombrada sociedad de comercio accionante, en consecuencia, esta Alzada desestima el vicio de incongruencia negativa por omisión de pronunciamiento, incoada por la representación judicial de la República. Así se declara. (Subrayado de este Tribunal Superior)
Aun cuando este Superior Contencioso Tributario de la Región Guayana, se pronunció con relación al cálculo de los intereses moratorios en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095; ante la inexistencia de la obligación tributaria exigida, por vía de consecuencia, los accesorios, multas, siguen la suerte de lo principal es por ello que indefectiblemente no tiene ningún sentido entrar a verificar la procedencia de los Intereses Moratorios, planteados por la contribuyente, quedando satisfecha la pretensión jurídica de la sociedad mercantil Distribuidora Lecas, S.R.L. Así se declara.
Con relación al cuaderno separado identificado con el epígrafe FF01-X02025-000011, en el cual mediante sentencia interlocutoria Nº PJ0662025000042, de fecha 7 de Abril de 2025, se declaró PROCEDENTE la solicitud de Amparo Cautelar para la Suspensión de los efectos del Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095 notificada en fecha 25 de Marzo de 2025; dicha medida se mantiene hasta la firmeza de la presente decisión de fondo. Así se declara.
En último lugar, correspondería condenar en costas procesales al Municipio Caroní del Estado Bolívar, de acuerdo a lo estatuido en el artículo 335 segundo aparte del Código Orgánico Tributario de 2020; sin embargo, las mismas no proceden tomando en consideración la prohibición de condenatoria en costas a la República, cuando resulte vencida en los juicios en los que haya sido parte por intermedio de cualquiera de sus órganos, a tenor de lo contemplado en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República de 2016 y en armonía con el criterio establecido por el Máximo Tribunal Supremo de Justicia Sala Constitucional sentencia N° 735 de fecha 25 de octubre de 2017, caso: Mercantil, C.A., Banco Universal, Publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela N° 41.289 del 29 de noviembre de 2017, donde se dejó sentado “(…) que las empresas que posean capital participativo del Estado así como los municipios, como entidades político territoriales locales, se les concederán los privilegios y prerrogativas procesales de la República” (cursivas propias). Así se declara.
-V -
DECISIÓN
Por las razones anteriormente expuestas y cumplidos como han sido los requisitos legales en el presente juicio, este Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, administrando Justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, declara CON LUGAR el presente Recurso Contencioso Tributario. En consecuencia:
PRIMERO: Queda Nulo el Acto Administrativo contenido en la Resolución Culminatoria del Sumario Administrativo Nº 2025/0095 notificada en fecha 25 de Marzo de 2025.
SEGUNDO: Se EXIME de la condenatoria en costas a la Administración Tributaria Municipal.
TERCERO: Se advierte a las partes que, de conformidad con el único aparte del artículo 305 del COT de 2020 esta sentencia si admite apelación, por cuanto el quantum de la causa excede de quinientas (500) veces el tipo de cambio oficial de la moneda de mayor valor publicado por el Banco Central de Venezuela.
CUARTO: Se ORDENA la notificación al ciudadano Sindico Procurador del Municipio Caroní del estado Bolívar en cumplimiento a las prerrogativas del Estado, y a la contribuyente. Líbrense oficios.
Publíquese, regístrese y emítase dos (02) ejemplares del mismo tenor, de los cuales uno debe reposar en el copiador de sentencia. Cúmplase.-
Dada, firmada y sellada, en la Sala de Despacho del Tribunal Superior de lo Contencioso Tributario de la Región Guayana con Competencia en las Circunscripciones Judiciales de los Estados Amazonas, Bolívar y Delta Amacuro, en Ciudad Bolívar, a los Veinticuatro (24) días del mes de Marzo del año Dos mil Veintiséis (2026). Años 215º de la Independencia y 167º de la Federación.-

EL JUEZ SUPERIOR PROVISORIO

ABG. JOSE G. NAVAS RIVERO
LA SECRETARIA

ABG. ARELIS C. BECERRA A.
En esta misma fecha, siendo las Tres y Veinticinco minutos post meridiem (3:25 p.m.) se dictó y publicó la Sentencia N° PJ0662026000023.

LA SECRETARIA

ABG. ARELIS C. BECERRA A.

JGNR/Acba/